Taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations : l’administration fiscale précise

La loi de finances pour 2014, publié au du 30 décembre 2013, a instauré la « Taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations versées par les entreprises ».

L’administration fiscale, dans une publication du  30 avril 2014, apporte des précisions intéressantes au sujet de ce qu’elle dénomme « THR ». 

​Principe général

C’est l’article 15 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, qui  crée une taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations due par les entreprises individuelles, les personnes morales et les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France.

Nous avons déjà rédigé un article à ce sujet, que vous pouvez retrouver en cliquant ici. 

Cette taxe est assise sur la part des rémunérations individuelles attribuées en 2013 et 2014 par les entités précitées qui excède 1 million d'euros.

Le taux de la taxe est de 50 %.

Toutefois, le montant de la taxe est plafonné à 5 % du chiffre d'affaires réalisé l'année au titre de laquelle la taxe est due. 

Exigibilité pour les rémunérations versées en 2013 

La taxe est exigible au 1^er  février 2014 pour les rémunérations prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2013.

Toutefois, pour la taxe exigible en 2014, ce délai est reporté au 15 mai 2014.

Exigibilité pour les rémunérations versées en 2014

En ce qui concerne les rémunérations prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2014, la taxe est exigible au 1^er février 2015.

Déclaration et liquidation de la taxe

La taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations est déclarée et liquidée sur l'imprimé n° 3376-SD (CERFA n° 15043). 

Extrait du BOI du 30/04/2014

L'article 15 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 crée une taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations due par les entreprises individuelles, les personnes morales et les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France.

Cette taxe est assise sur la part des rémunérations individuelles attribuées en 2013 et 2014 par les entités précitées qui excède un million d'euros.

Le taux de la taxe est de 50 %.

Toutefois, le montant de la taxe est plafonné à 5 % du chiffre d'affaires réalisé l'année au titre de laquelle la taxe est due.

La taxe est exigible au 1er février 2014 pour les rémunérations prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2013.

En ce qui concerne les rémunérations prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2014, la taxe est exigible au 1er février 2015.

La taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations est déclarée et liquidée sur sur l'imprimé n° 3376-SD (CERFA n° 15043) disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de formulaires" déposée au plus tard le 30 avril de l'année de son exigibilité.

Toutefois, pour la taxe exigible en 2014, ce délai est reporté au 15 mai 2014.

​Champ d’application

Les précisions apportées par la publication de l’administration fiscale permettent de confirmer les différents points suivants : 

Les redevables de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations 

Sont redevables de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations :

• Les entreprises individuelles ;
• Les personnes morales ;
• Les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France. 

La taxe est ainsi due par toutes les entités qui attribuent des rémunérations individuelles dont le montant excède 1 million d'euros quelles que soient :

• Leur forme juridique (entreprise individuelle, société, association, GIE...) ;
• La nature de leur activité (commerciale, industrielle, libérale, civile, agricole, artisanale) ;
• Leur situation au regard de l'imposition des résultats. 

Précisions sur la notion d’entreprises exploitées en France 

La notion d'exploitation, conformément aux dispositions du I de l'article 209 du CGI, s'entend de l'exercice habituel d'une activité qui peut :

• Soit s'effectuer dans le cadre d'un établissement autonome ;
• Soit être réalisée, en l'absence d'un établissement, par l'intermédiaire de représentants sans personnalité professionnelle indépendante ;
• Soit résulter de la réalisation d'opérations formant un cycle commercial complet. 

Ainsi, les établissements stables en France d'entités ayant leur siège dans un autre État, qui attribuent des rémunérations annuelles supérieures à 1million d'euros à un ou plusieurs de leurs salariés ou dirigeants sont soumis à la présente taxe.

Inversement, les établissements stables à l'étranger d'entités ayant leur siège en France ne sont pas soumis à la taxe.

En outre, le lieu où est situé le domicile du bénéficiaire des rémunérations est sans incidence sur l'exigibilité de la taxe. Ainsi, les rémunérations attribuées à des personnes qui exercent leur activité hors du territoire français, par une entité exploitée en France, sont susceptibles d'entrer dans l'assiette de la présente taxe. 

Extrait du BOI du 30/04/2014

TPS - Taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations versées par les entreprises (THR)

Le I de l'article 15 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 prévoit que les entreprises individuelles, les personnes morales et les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France acquittent une taxe exceptionnelle au taux de 50 % sur les rémunérations attribuées en 2013 et 2014 qui excèdent un million d'euros.

I. Champ d'application

A. Redevables de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations

10

Sont redevables de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations les entreprises individuelles, les personnes morales ainsi que les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France.

20

La taxe est ainsi due par toutes les entités qui attribuent des rémunérations individuelles dont le montant excède un million d'euros quelles que soient :

- leur forme juridique (entreprise individuelle, société, association, GIE...) ;

- la nature de leur activité (commerciale, industrielle, libérale, civile, agricole, artisanale) ;

- leur situation au regard de l'imposition des résultats.

B. Entreprises exploitées en France

30

La taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations est due par les entités définies au I-A § 10 et 20 qui exploitent une entreprise en France.

40

La notion d'exploitation, conformément aux dispositions du I de l'article 209 du code général des impôts (CGI), s'entend de l'exercice habituel d'une activité qui peut :

- soit s'effectuer dans le cadre d'un établissement autonome ;

- soit être réalisée, en l'absence d'un établissement, par l'intermédiaire de représentants sans personnalité professionnelle indépendante ;

- ou encore résulter de la réalisation d'opérations formant un cycle commercial complet.

Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-IS-CHAMP-60-10-10 au II § 50 et suivants.

50

Ainsi, les établissements stables en France d'entités ayant leur siège dans un autre État, qui attribuent des rémunérations annuelles supérieures à un million d'euros à un ou plusieurs de leurs salariés ou dirigeants sont soumis à la présente taxe.

Inversement, les établissements stables à l'étranger d'entités ayant leur siège en France ne sont pas soumis à la taxe.

60

En outre, le lieu où est situé le domicile du bénéficiaire des rémunérations est sans incidence sur l'exigibilité de la taxe. Ainsi, les rémunérations attribuées à des personnes qui exercent leur activité hors du territoire français, par une entité exploitée en France, sont susceptibles d'entrer dans l'assiette de la présente taxe.

​Assiette de la taxe

Les informations sont nombreuses, nous vous les présentons de façon synthétique et pragmatique comme suit :

6 éléments entrent limitativement dans l’assiette de la nouvelle taxe 

1. Les traitements, salaires ou revenus assimilés, ainsi que tous les avantages en argent ou en nature ;
2. Les jetons de présence ;
3. Les pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite ;
4. Les sommes attribuées au titre de l'intéressement, de la participation et de l'épargne salariale ;
5. Les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions, des Attributions Gratuites d'Actions (AGA) et des attributions de Bons de Souscription de Parts de Créateur d'Entreprise (BSPCE) ;
6. Les remboursements à d'autres entités des éléments de rémunération mentionnés ci-avant. 

Quelques précisions sur les traitements, salaires et avantages 

Concernant les traitements, salaires ou revenus assimilés, et avantages en argent ou en nature, l’administration fiscale que sont prises en compte, de manière générale, toutes les sommes perçues dans le cadre de leur activité par des personnes placées dans un état de subordination vis-à-vis de leur employeur.

Sont ainsi compris dans l’assiette, sans que la liste qui suit soit considérée comme exhaustive :

• Les traitements et salaires fixes ou proportionnels ;
• Les rémunérations exceptionnelles pour missions ou mandats perçues par certains membres du conseil de surveillance qui, compte tenu des conditions d'exercice de l'activité, présentent le caractère de traitements et salaires ;
• Les salaires versés aux administrateurs occupant un emploi salarié.
• Les avantages en nature ou en argent. 

Autre précision : les rémunérations sont retenues pour leur montant brut, c'est-à-dire avant déduction des cotisations sociales salariales et des contributions d'origine légale et conventionnelle. 

Extrait du BOI du 30/04/2014

A. Eléments de rémunération entrant dans l'assiette

80

L'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations est constituée de six éléments limitativement énumérés au A du II de l'article 15 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014. Il s'agit :

- des traitements, salaires ou revenus assimilés, ainsi que tous les avantages en argent ou en nature ;

- des jetons de présence ;

- des pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite ;

- des sommes attribuées au titre de l'intéressement, de la participation et de l'épargne salariale ;

- des attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions, des attributions gratuites d'actions (AGA) et des attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise (BSPCE) ;

- des remboursements à d'autres entités des éléments de rémunération mentionnés ci-avant.

90

Compte tenu de la nature de certains éléments de rémunération, les bénéficiaires des sommes peuvent ne plus exercer de fonction dans l'entreprise assujettie en 2013 ou en 2014 (ancien salariés, ancien mandataires, pensionnés).

1. Traitements, salaires ou revenus assimilés, et avantages en argent ou en nature

100

D’une manière générale, sont prises en compte les sommes perçues dans le cadre de leur activité par des personnes placées dans un état de subordination vis-à-vis de leur employeur. Il en est de même de l’ensemble des rémunérations de toute nature versées aux dirigeants des entités redevables de la taxe, qu’ils aient ou non la qualité de salarié. En revanche, sont exclus les appointements prélevés sur les bénéfices par l'exploitant individuel et par les associés gérants ou non de sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés.

Les dirigeants s'entendent des gérants, des présidents, des présidents du conseil d'administration, des directeurs généraux, des administrateurs provisoirement délégués, des administrateurs, des membres du directoire, des membres du conseil de surveillance et des associés.

110

Sans que la liste ci-après ne présente un caractère exhaustif, sont compris dans l'assiette :

- les traitements et salaires fixes ou proportionnels ;

- les rémunérations exceptionnelles pour missions ou mandats perçues par certains membres du conseil de surveillance qui, compte tenu des conditions d'exercice de l'activité, présentent le caractère de traitements et salaires ;

- les salaires versés aux administrateurs occupant un emploi salarié.

D’une manière générale, entre dans le champ de la présente taxe l’ensemble des rémunérations mentionnées au BOI-RSA-CHAMP, qu'elles soient ou non imposables entre les mains de leurs bénéficiaires. Ainsi, il est tenu compte :

- des sommes et indemnités perçues à l'occasion de la rupture du contrat de travail (pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-40-10) ;

- des indemnités de cessation de fonction versées aux dirigeants qui sont assimilées à des traitements et salaires (pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-40-20).

120

Lorsque les salariés ou les dirigeants sont notamment rémunérés sous forme d'avantages en nature ou en argent consistant notamment dans la mise à la disposition d'un bien appartenant à l'employeur, il est tenu compte de ces avantages pour la détermination de l'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations. Pour plus de précisions sur les avantages en nature et en argent, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-30-50. (…)

C. Évaluation des rémunérations

1. Règles communes

350

Les rémunérations sont retenues pour leur montant brut, c'est-à-dire avant déduction des cotisations sociales salariales et des contributions d'origine légale et conventionnelle.

​Exemple concret

Au terme de sa publication, l’administration fiscale fournit un exemple chiffré qui a retenu notre attention et que nous reproduisons comme suit.

Présentation du contexte 

Soit une entreprise qui durée l’année N (soit 2013 ou 2014) :

• Réalise un CA de 40 millions d’euros ;
• Dégage un bénéfice fiscal en N+1 de 7 millions d’euros, avant déduction de la taxe. 

Et verse à 4 personnes (2 dirigeants et 2 salariés) les rémunérations suivantes durant l’année N :

Détermination de la base de la taxe 

• 1^er temps : total des sommes versées : 

• 2^ème temps : détermination de la franchise 

La THR ne concerne que les sommes versées au-delà d’un million d’euros, ne sont donc retenues que les sommes suivantes : 

• 3^ème temps : calcul de la taxe 

Sont retenues uniquement les sommes versées au-delà d’un million d’euros, la taxe étant calculée au taux de 50%. 

• 4^ème temps : plafonnement éventuel de la taxe 

La THR est plafonnée à hauteur de 5% du CA. 

• 5^ème temps : détermination du régime fiscal de la THR 

Pour terminer, il convention de prendre en compte certains éléments comme le bénéfice fiscal avant et après la taxe, afin de déterminer la valeur de l’IS comme suit : 

Explications sur la ligne 6 :  

La THR n’est pas admise en déduction des résultats imposables pour le calcul de la contribution mentionnée à l'article 235 ter ZAA du CGI.

Cette contribution, au taux de 10,7%, concerne les entreprises dont le CA est supérieur à 250 millions d’euros, ce qui est le cas dans la situation présente (CA de 40 millions d’euros). 

Extrait du BOI du 30/04/2014 

Par ailleurs, conformément aux dispositions du VII de l'article 15 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, la taxe n'est pas admise en déduction des résultats imposables pour le calcul de la contribution mentionnée à l'article 235 ter ZAA du CGI.

Article 235 ter ZAA

Modifié par LOI n°2013-1278 du 29 décembre 2013 - art. 16 (V)

I.-Les redevables de l'impôt sur les sociétés réalisant un chiffre d'affaires supérieur à 250 millions d'euros sont assujettis à une contribution exceptionnelle égale à une fraction de cet impôt calculé sur leurs résultats imposables, aux taux mentionnés à l'article 219, des exercices clos à compter du 31 décembre 2011 et jusqu'au 30 décembre 2015.

Cette contribution est égale à 10,7 % de l'impôt sur les sociétés dû, déterminé avant imputation des réductions et crédits d'impôt et des créances fiscales de toute nature.

Pour les redevables qui sont placés sous le régime prévu à l'article 223 A, la contribution est due par la société mère. Elle est assise sur l'impôt sur les sociétés afférent au résultat d'ensemble et à la plus-value nette d'ensemble définis aux articles 223 B, 223 B bis et 233 D, déterminé avant imputation des réductions et crédits d'impôt et des créances fiscales de toute nature.

Le chiffre d'affaires mentionné au premier alinéa du présent I s'entend du chiffre d'affaires réalisé par le redevable au cours de l'exercice ou de la période d'imposition, ramené à douze mois le cas échéant, et pour la société mère d'un groupe mentionné à l'article 223 A, de la somme des chiffres d'affaires de chacune des sociétés membres de ce groupe.

II.-Les crédits d'impôt de toute nature ainsi que la créance visée à l'article 220 quinquies et l'imposition forfaitaire annuelle mentionnée à l'article 223 septies ne sont pas imputables sur la contribution.

III.-La contribution est établie, contrôlée et recouvrée comme l'impôt sur les sociétés et sous les mêmes garanties et sanctions.

NOTA :

Loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, art. 16 II : Ces dispositions s'appliquent aux exercices clos à compter du 31 décembre 2013.

Extrait du BOI du 30/04/2014

D. Exemple récapitulatif

610

Une entreprise qui réalise un chiffre d'affaires en N de 40 millions d'euros et un bénéfice fiscal en N+1 de 7 millions d'euros, avant déduction de la taxe, a attribué ou versé à deux dirigeants et à deux de ses salariés les rémunérations suivantes en N :

Bénéficiaires	Traitement et salaires	Jetons de présence	Attributions d'actions gratuites
Dirigeant 1	1 750 000 €	175 000 €	1 015 000 €
Dirigeant 2	1 500 000 €	125 000 €	900 000 €
Salarié 1	1 125 000 €	-	325 000 €
Salarié 2	1 075 000 €	-	250 000 €

Base de la taxe :

Bénéficiaires	Traitement et salaires	Jetons de présence	Attributions d'actions gratuites	TOTAL
Dirigeant 1	1 750 000 €	175 000 €	1 015 000 €	2 940 000 €
Dirigeant 2	1 500 000 €	125 000 €	900 000 €	2 525 000 €
Salarié 1	1 125 000 €	-	325 000 €	1 450 000 €
Salarié 2	1 075 000 €	-	250 000 €	1 325 000 €
Total du montant des rémunérations attribuées aux bénéficiaires				8 240 000 €
Franchise (1 000 000 € x le nombre de bénéficiaires)				4 000 000 €
Base taxable (total du montant des rémunérations - Franchise)				4 240 000 €

Montant de la taxe :

Elément	Base	Taux	Montant
Taxe brute
Base taxable	4 240 000 €	50 %	2 120 000 €
Plafonnement
Chiffre d'affaires	40 000 000 €	5 %	2 000 000 €
Montant du plafonnement			120 000 €
Taxe due			2 000 000 €

Régime fiscal de la taxe exceptionnelle :

Numéro ligne	Détail du calcul	Intitulé	Montant
1		Bénéfice fiscal provisoire N+1	7 000 000 €
2		Taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations	2 000 000 €
3	ligne 1 - ligne 2	Bénéfice fiscal définitif N+1	5 000 000 €
4	ligne 3 x 33,1/3%	Impôt sur les sociétés dû	1 666 667 €
5	ligne 1 x 33,1/3%	Impôt sur les sociétés théorique sans déduction de la taxe exceptionnelle	2 333 333 €
6	ligne 5 x 10,7%	Contribution 235 ter ZAA	249 667 €

​Références

Extrait BOI-TPS -THR-20140430 du 30 avril 2014

LOI no 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, JO du 30/12/2013