Le régime fiscal et social de l’indemnité de rupture conventionnelle en 2024
Cet article a été publié il y a un an, il est donc possible qu'il ne soit plus à jour.
- Le régime fiscal et social de l’indemnité de rupture conventionnelle en 2025
- Traitement fiscal et social de l’indemnité de rupture conventionnelle en 2025 : exemples chiffrés
- Traitement fiscal et social de l’indemnité transactionnelle versée en cas de rupture conventionnelle en 2025
- Comment traiter l’indemnité de rupture conventionnelle en paie en 2024, si le salarié est en droit de bénéficier d’une pension de retraite ?
Rappel du régime avant LFSS rectificative pour 2023 (pour information)
Le régime fiscal et social diffère selon que le salarié concerné :
- Remplit les conditions permettant de bénéficier d’une pension de retraite ;
- Ne remplit pas les conditions permettant de bénéficier d’une pension de retraite.
Le régime social avait ainsi été grandement modifié au 1er janvier 2013.
Les indemnités versées dans le cadre d’une rupture conventionnelle sont désormais soumises au forfait social, au taux de 20%, pour la part exclue de cotisations sociales.
Extrait de la LFSS pour 2013 :
2o Avant le dernier alinéa, il est inséré un alinéa ainsi rédigé :
« Sont également soumises à cette contribution les indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle mentionnée aux articles L. 1237-11 à L. 1237-15 du code du travail, pour leur part exclue de l’assiette de la contribution mentionnée à l’article L. 136-1 du présent code en application du 5o du II de l’article L. 136-2. »
- – Au début de la première phrase du 5o du II de l’article L. 136-2 du même code, sont ajoutés les mots :
« Indépendamment de leur assujettissement à l’impôt sur le revenu, ».
LOI no 2012-1404 du 17 décembre 2012 de financement de la sécurité sociale pour 2013, JO du 18 décembre 2012
Les principes généraux sont que :
- L’indemnité versée à un salarié qui a atteint l’âge d’ouverture des droits dans un régime de retraite de base obligatoire ne fait pas l’objet d’exonérations fiscales et sociales,
- L’indemnité versée à un salarié qui n’a pas atteint l’âge d’ouverture des droits dans un régime de retraite de base obligatoire fait l’objet d’exonérations fiscales et sociales dans la limite de plafonds.
Textes de référence : articles L. 242-1 7° du CSS et 80 duodecies 6° du CGI
Salarié en droit de bénéficier d’une pension de retraite
LFSS rectificative pour 2023
Les informations ci-après proposées sont établies selon les termes de l’article 4 de la loi n° 2023-270 du 14 avril 2023 de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2023, JO du 15.
Elles prennent également en considération les informations transmises par le BOSS, lors de la mise à jour du 16 août 2023.
LFSS pour 2024
| Article 23 | Thématique
Le présent article confirme les dispositions par ailleurs confirmées par le BOSS, lors de sa mise à jour du 28 novembre 2023. En cas de rupture conventionnelle conclue avec un salarié en droit de justifier d’une pension de retraite, l’indemnité versée sera
1. Soit le minimum légal ou conventionnelle de l’indemnité de licenciement ; 2. 50% de l’indemnité ou 2 fois la rémunération brute N-1.
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Références
LOI n° 2023-1250 du 26 décembre 2023 de financement de la sécurité sociale pour 2024, JO du 27
Régime en vigueur depuis le 1er septembre 2023 (date prise d’effet)
| Indemnité de rupture en cas de rupture conventionnelle : le salarié est en droit de bénéficier d’une pension de retraite | |
| Régime fiscal |
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| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) | La part exonérée correspond est limitée au montant le plus élevé entre : 1. Soit le montant de l’indemnité de licenciement légale ou conventionnelle ; 2. Soit 50% de l’indemnité ou 2 fois la rémunération brute N-1 ; Dans la limite de 2 PASS |
| Cotisations CSG/CRDS | La part exonérée correspond est limitée au montant le plus petit entre : 1. Le montant de l’indemnité de licenciement légale ou conventionnelle ; 2. La part exonérée de cotisation sociales. |
| Contribution patronale (taux de 30%) |
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Salarié qui n’est pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite
LFSS rectificative pour 2023
Les informations ci-après proposées sont établies selon les termes de l’article 4 de la loi n° 2023-270 du 14 avril 2023 de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2023, JO du 15
Elles prennent également en considération les informations transmises par le BOSS, lors de la mise à jour du 16 août 2023.
Régime en vigueur depuis le 1er septembre 2023 (date prise d’effet)
| Indemnité de rupture en cas de rupture conventionnelle : le salarié n’est pas en mesure de bénéficier d’une pension de retraite | |
| Régime fiscal | Détermination de la part exonérée d’impôt sur le revenu, limitée à :
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| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) | Détermination de la part exonérée de cotisations en retenant comme limite le plus petit des 2 montants suivants :
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| Cotisations CSG/CRDS | Détermination de la partie exclue de cotisations CSG/CRDS en retenant la plus petite de 2 limites d’exclusion :
Les cotisations CSG/CRDS sont calculées sans aucun abattement. |
| Contribution patronale (taux de 30%) |
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Régime fiscal (mise à jour du BOSS du 16/08/2023)
Lorsque le salarié n’a pas atteint l’âge de la retraite dans un régime obligatoire de base, l’indemnité de rupture conventionnelle individuelle est exonérée à hauteur du plus élevé des 3 montants suivants :
- Soit le double de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail,
- Soit la moitié du montant total des indemnités versées (hors éléments de salaire), si ce seuil est supérieur,
- Soit le montant de l’indemnité de licenciement prévue par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi.
Les deux premiers montants sont retenus dans la limite maximale de 6 fois le montant du PASS en vigueur à la date du versement.
Commentaire
Nous remarquerons que le BOSS n’évoque ici que le cas d’un salarié n’ayant pas atteint l’âge de départ à la retraite, nous pensons qu’il faut interpréter cela (en attendant une éventuelle prise de position du BOFIP à ce sujet) comme suit :
- Lorsque le salarié est en droit de bénéficier d’une pension de retraite, aucune exonération fiscale n’est alors envisageable.
Régime pour les cotisations de sécurité sociale
Le BOSS propose ici le régime social, désormais harmonisé, que :
- Le salarié soit en droit de bénéficier d’une pension de retraite ou pas.
L’indemnité de rupture conventionnelle individuelle est exonérée de cotisations sur la part non imposable et dans la limite d’un montant maximal de 2 PASS.
Le cas échéant, la fraction de l’indemnité de rupture conventionnelle versée excédant les limites d’exonération ou le plafonnement de 2 fois le montant du PASS est intégrée dans l’assiette des cotisations de sécurité sociale, dans les conditions de droit commun.
Nous pouvons ainsi interpréter ceci en indiquant que l’indemnité de rupture est exonérée de cotisations sociales, en retenant le montant le plus petit entre :
- La part qui n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu ;
- 2 fois le PASS (92.736 € en 2024).
Régime pour les cotisations CSG et CRDS
Le BOSS propose ici le régime des contributions CSG et CRDS, désormais harmonisé, que :
- Le salarié soit en droit de bénéficier d’une pension de retraite ou pas.
L’indemnité de rupture conventionnelle individuelle est exonérée de CSG et de CRDS, dans la limite du moins élevé des 2 montants suivants :
- Le montant spécifique d’indemnité prévu pour ce motif de rupture par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou la loi, si ce dernier est plus élevé. En l’absence de montant légal ou conventionnel pour le motif concerné, il y a lieu de retenir le montant de l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement ;
- Le montant exclu de l’assiette des cotisations de sécurité sociale, qui est au maximum de 2 PASS.
Attention : depuis le 1er janvier 2012, les cotisations CSG/CRDS seront calculées sur une base non abattue.
Déductibilité contributions CSG et CRDS
Concernant le régime des contributions CSG et CRDS calculées sur les indemnités de rupture, la fraction excédentaire soumise à ces contributions ne bénéficie d’aucun abattement.
D’autre part, 2 régimes sont à distinguer :
Régime 1 :
Lorsque la fraction soumise aux contributions CSG/CRDS est par ailleurs exonérée d’impôt sur le revenu et des cotisations sociales, un taux global de 9,70% est alors appliqué avec une totale non déductibilité.
Régime 2 :
Lorsque la fraction soumise aux contributions CSG/CRDS est par ailleurs soumise à impôt sur le revenu et/ou aux cotisations sociales, le dispositif de « droit commun » s’applique alors, soit un taux global de 9,70% avec la répartition suivante :
- CSG déductible : 6,80%
- CSG non déductible : 2,40%
- CRDS non déductible : 0,50%
BOI-RSA-BASE-30-30-20170724 Date de publication : 24/07/2017
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La CSG, à hauteur de la fraction correspondant au 5,1 %, n'est en revanche pas déductible du revenu imposable lorsqu'elle est afférente à des revenus exonérés d'impôt sur le revenu mais également de cotisations de sécurité sociale et pour lesquels, par conséquent, la majoration de la CSG n'est pas la contrepartie de la baisse d'une cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible de l'assiette de l'impôt sur le revenu.
100
Sont aussi concernées les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu et de cotisations de sécurité sociale.
Remarque : En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social est déductible. Il en est de même de celle due sur la fraction exonérée d'impôt sur le revenu mais assujettie aux cotisations de sécurité sociale.
Contribution patronale spécifique
En lieu et place du forfait social, auparavant appelé au taux de 20% sur la fraction exonérée par ailleurs de cotisations sociales, le BOSS confirme le régime suivant :
L’indemnité de rupture conventionnelle :
- Est assujettie à une contribution patronale spécifique au profit de la Caisse nationale d’assurance vieillesse dont le taux est fixé à 30 % ;
- Sur la partie exclue de l’assiette de cotisations sociales.
Nota :
Le forfait social n’est pas dû sur les indemnités de rupture conventionnelle.
Mandataire social, dirigeant et personne concernée par article 80 ter du CGI qui n’est pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite (cas du cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social par exemple)
Le régime fiscal
La partie exonérée d’impôt sur le revenu est alors limitée à 3 PASS.
Régime social (hors CSG/CRDS et forfait social)
La part exonérée de cotisations (hors CSG/CRDS et forfait social) est déterminée en retenant comme limite le plus petit des 2 montants suivants :
- La part qui n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu ;
- 2 fois le PASS.
Régime pour les cotisations CSG et CRDS
Les indemnités de cessation forcée des fonctions sont exonérées de CSG et de CRDS à hauteur de leur montant exonéré de cotisations de sécurité sociale.
La fraction excédentaire est assujettie à CSG et à CRDS, sans abattement d’assiette.
Régime pour la contribution patronale
La base retenue correspond à la fraction exonérée de cotisations sociales.
Régime en vigueur depuis le 1er septembre 2023 (date prise d’effet)
- La part exonérée de cotisations sociales est alors soumise à la contribution patronale au taux de 30%.
Régime en vigueur jusqu’au 31 août 2023 (date prise d’effet)
- La part exonérée de cotisations sociales est alors soumise au forfait social au taux de 20%.
Précision importante en cas cumul mandat et contrat de travail
Lorsqu’un dirigeant est à la fois titulaire d’un mandat social et d’un contrat de travail, selon le Conseil d’État (décision n° 316730 du 30/12/2009), il convient pour appliquer les limites de cumuler l’indemnité de licenciement avec l’indemnité versée au titre de la cessation forcée du mandat social.
Extrait de l’avis du Conseil d'État du 30 décembre 2009 N° 316730
lecture du mercredi 30 décembre 2009
Considérant que la cour administrative d'appel de Bordeaux a pu, sans entacher son arrêt d'erreur de droit et sans méconnaître son office, juger, en se référant aux travaux préparatoires de la loi de finances pour 2000 dont est issu l'article 80 duodecies du code, qu'il y avait lieu, pour déterminer la part exonérée des indemnités qui ont été versées à M. A à raison de la cessation au même moment de son mandat social au sein de la société (…) et de ses activités salariées au sein des (…) , mandat et activités exercés au sein de sociétés contrôlées par la même holding, de faire masse de la totalité des sommes ainsi perçues par M. A pour les besoins de l'application de l'article 80 duodecies du code général des impôts ;
L’administration retient d’ailleurs la même solution au sein du BOFIP n° BOI-RSA-CHAMP-20-40-20 du 7 mars 2014.
Extrait du BOFIP n° BOI-RSA-CHAMP-20-40-20 du 7 mars 2014
Date de publication : 07/03/2014
- Cas particuliers du cumul d'un contrat de travail et d'un mandat social ou de l'exercice d'une pluralité de mandats sociaux
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Lorsque le contribuable exerce au sein d'une même société ou de plusieurs sociétés d'un même groupe au sens de l'article L. 225-180 du code de commerce, à la fois des fonctions de mandataire social et de salarié, les limites définies ci-dessus s'appliquent au montant global perçu au titre de la rupture de l'ensemble de ces fonctions. Il en est de même en cas d'exercice d'une pluralité de mandats sociaux auprès de sociétés d'un même groupe.
Remarque : Il est rappelé que la jurisprudence de la Cour de cassation soumet la validité du cumul d'un mandat social et d'un contrat de travail à des conditions très strictes. En particulier, et sous réserve d'une fraude à la loi, le cumul n'est autorisé que si le contrat de travail correspond à un emploi effectif, caractérisé par l'exercice, dans un lien de subordination à l'égard de la société, de fonctions techniques distinctes de celles exercées dans le cadre du mandat social et donnant lieu à rémunération séparée.
Aussi, c'est ce montant global qui doit être comparé au double des rémunérations perçues à la fois au titre du contrat de mandat social et du contrat de travail, l'année civile précédant la rupture de ces contrats, pour, le cas échéant, limiter l'exonération à six fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités concernées, sauf si le montant légal ou conventionnel de l'indemnité perçue au titre du licenciement est d'un montant supérieur à cette limite fixée en valeur absolue (CE arrêt du 30 décembre 2009 n° 316730).
- Les précisions de l’administration fiscale
BOFIP référence BOI-RSA-CHAMP-20-40-20-20160526, publiée le 26 mai 2016
Dans sa publication du 26 mai 2016, l’administration fiscale apporte les éclairages que nous attendions.
- Entrée en vigueur du nouveau seuil fiscal
Le nouveau seuil fiscal, 3 fois le PASS, s'applique ;
- Aux indemnités perçues à compter du 1er janvier 2015 ;
- Quelle que soit la date de rupture du mandat social.
Remarque : La date de rupture du mandat social s'entend de la date à laquelle l'organe social compétent prend la décision de révoquer le dirigeant, ou la date à laquelle ce dernier présente sa démission à cet organe lorsqu'elle constitue une cessation forcée de ses fonctions.
- Cumul mandat social et contrat de travail
Lorsque le contribuable exerce au sein d'une même société ou de plusieurs sociétés d'un même groupe, à la fois des fonctions de mandataire social et de salarié, la nouvelle limite de 3 fois le PASS s'applique au montant global perçu au titre de la rupture de l'ensemble de ces fonctions.
- Pluralités de mandats sociaux
La même règle de cumul des indemnités est applicable en cas d'exercice d'une pluralité de mandats sociaux auprès de sociétés d'un même groupe.
- Exemples concrets et chiffrés
La publication de l’administration fiscale s’accompagne d’exemples chiffrés que nous vous proposons de découvrir comme suit :
Exemple 1 :
Le P.D.G. d'une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, une indemnité de 200.000 €.
La limite d'exonération correspond à 3 PASS en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 114.120 € (NDLR : 3.170 € * 12 mois * 3).
En conséquence, l'indemnité est exonérée à hauteur de 114.120 € et imposable pour le surplus, soit à hauteur de 85.880 €.
Exemple 2 :
Le P.D.G. d'une SA exerce des fonctions de mandataire social ainsi que des fonctions techniques, ces dernières étant dans un état de subordination à l'égard de la société.
L'intéressé a perçu en 2016, suite à sa révocation et à son licenciement, une indemnité d'un montant de 330.000 €, dont 200.000 € au titre sa révocation et 130.000 € au titre de son licenciement.
La limite d'exonération correspond à 3 PASS en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115.848 € (NDLR : 3.218 € * 12 mois * 3).
En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115.848 € et imposables pour le surplus, soit à hauteur de 214.152 €.
Exemple 3 :
Le P.D.G d'une SA a perçu en 2015, suite à sa révocation, un acompte d'indemnité de 100.000 €.
L'intéressé a perçu en 2016 le solde de cette indemnité, d'un montant de 70.000 €.
La limite d'exonération correspond à 3 PASS en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115.848 € (NDLR : 3.218 € * 12 mois * 3).
En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115.848 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l'année 2016, soit à hauteur de 54.152 €.
Remarque : Dans l'hypothèse où l'acompte perçu en 2015 est supérieur à 3 PASS en vigueur en 2016, la fraction de cet acompte excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l'année 2015.
Dans cette situation, le solde reste imposable en totalité au titre des revenus de l'année 2016.
Exemple 4 :
Le P.D.G d'une Sa a perçu en 2015, suite à sa révocation, un acompte d'indemnité de 100.000 €.
L'intéressé a perçu en 2016, dans le cadre d'une transaction conclue suite à sa révocation, une indemnité d'un montant de 200.000 €.
La limite d'exonération correspond à 3 PASS en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115.848 € (NDLR : 3.218 € * 12 mois * 3).
En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115.848 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l'année 2016, soit à hauteur de 184.152 €.
Remarque : Dans l'hypothèse où l'indemnité perçue en 2015 est supérieure à 3 PASS en vigueur en 2016, la fraction de cette indemnité excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l'année 2015.
Dans cette situation, l'indemnité transactionnelle reste imposable en totalité au titre des revenus de l'année 2016.
Extrait du BOFIP :
- Exception : cessation forcée des fonctions
50
Conformément au 2 de l' article 80 duodecies du CGI, il est fait exception au principe général d'assujettissement à l'impôt sur le revenu des indemnités que les dirigeants de sociétés perçoivent à raison de la rupture du mandat social ou du contrat de travail, selon le cas, en cas de cessation forcée des fonctions, notamment de révocation.
En effet, lorsque le dirigeant justifie ainsi du caractère forcé de la cessation de ses fonctions, les indemnités perçues au titre de la rupture du contrat de mandat ou de travail correspondant ne sont imposables que pour la fraction excédant trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités.
Ces dispositions s'appliquent aux indemnités perçues à compter du 1er janvier 2015 quelle que soit la date de rupture du mandat social.
Remarque : La date de rupture du mandat social s'entend de la date à laquelle l'organe social compétent prend la décision de révoquer le dirigeant, ou la date à laquelle ce dernier présente sa démission à cet organe lorsqu'elle constitue une cessation forcée de ses fonctions.
- Définition de la cessation forcée des fonctions
60
La cessation forcée des fonctions du dirigeant s'entend notamment, comme l'indique expressément le 2 de l'article 80 duodecies du CGI, de sa révocation.
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Toutefois, s'agissant d'une exception au regard du principe général, d'abord posé par le législateur, d'imposition de l'ensemble des indemnités perçues à raison de la cessation de leurs fonctions par les mandataires sociaux et autres dirigeants de sociétés, l'appréciation du caractère forcé de la cessation des fonctions au sens du 2 de l'article 80 duodecies du CGI repose, au-delà des apparences juridiques, sur l'examen des circonstances de fait.
80
Aussi, s'il résulte de cet examen que la révocation dissimule en réalité un départ négocié ou à l'amiable, le dirigeant concerné ne pourra se prévaloir des dispositions précitées pour obtenir, dans les limites applicables, l'exonération des indemnités d'éviction perçues en exécution, par exemple, des clauses du contrat de mandat ou du contrat de travail ou des termes d'une transaction.
90
A cet égard, il est rappelé que certains mandataires sociaux, notamment le président du conseil d'administration, les administrateurs et les membres du conseil de surveillance de sociétés anonymes sont révocables ad nutum par l'organe social compétent (conseil d'administration ou assemblée générale ordinaire, selon le cas) en application respectivement de l'article L. 225-47 du code de commerce, de l'article L. 225-18 du code de commerce et de l'article L. 225-75 du code de commerce, c'est-à-dire sans préavis, ni précision de motifs, ni indemnité.
Toutefois, la jurisprudence de la chambre commerciale de la Cour de cassation reconnaît aux intéressés le droit à des dommages-intérêts lorsque cette révocation intervient dans des conditions abusives, peu important la nature des griefs formulés par la société, c'est-à-dire dans des circonstances, notamment vexatoires ou injurieuses, de nature à nuire à l'honneur ou à la réputation du dirigeant concerné ou si elle a été décidée brutalement sans respecter le principe du contradictoire, c'est-à-dire sans que l'intéressé n'ait été mis en mesure de présenter ses observations (en ce sens notamment, Cass. Com, arrêt du 26 avril 1994 n° 92-15884 et Cass. Com. arrêt du 26 novembre 1996, n° 94-15661).
Remarque : Certains mandataires sociaux, tels que les gérants minoritaires de SARL ou les membres du directoire de SA en application respectivement de l'article L. 223-25 du code de commerce et de l'article L. 225-61 du code de commerce, ne peuvent être révoqués par l'organe statutaire compétent que pour un juste motif.
100
Inversement, et dans des situations exceptionnelles, s'il apparaît que, sous les apparences d'un départ de plein gré, le dirigeant a en fait été contraint de quitter ses fonctions, le « départ volontaire » pourra être assimilé à une cessation forcée des fonctions au sens des dispositions du 2 de l' article 80 duodecies du CGI. Bien entendu, il appartient alors au contribuable qui prétend avoir cédé à la contrainte d'apporter toutes justifications à cet égard.
110
En d'autres termes, l'exonération prévue au 2 de l'article 80 duodecies du CGI est susceptible de s'appliquer aux indemnités versées à un dirigeant :
- faisant l'objet d'une révocation dans les conditions prévues par le code de commerce, qui constitue une cessation forcée des fonctions de l'intéressé, sauf preuve contraire apportée par l'administration au vu des circonstances de fait ;
- lorsque, en l'absence de révocation formelle par l'organe social compétent, le dirigeant concerné peut apporter la preuve de la cessation forcée de ses fonctions, par exemple si, en raison du changement de contrôle de la société, il ne peut être maintenu dans ses fonctions pour des raisons objectives explicitées par les parties, ayant ainsi cédé à la contrainte en présentant sa démission.
- Modalités d'application des règles d'exonération
- Règle générale
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Dès lors que la cessation de ses fonctions revêt pour le dirigeant concerné un caractère forcé, le total des indemnités versées, de la part, le cas échéant, non seulement de l'entreprise dont l'intéressé est mandataire social ou salarié mais également d'entreprises tierces (par exemple, situations où, dans un groupe de sociétés, l'indemnité de rupture due à un dirigeant est versée pour partie par la société dont l'intéressé est mandataire social ou salarié et pour partie par une autre société du groupe ou dans laquelle, à l'issue d'une offre publique hostile d'achat ou d'échange se traduisant par la cessation forcée des fonctions de l'intéressé, la charge de l'indemnité de rupture versée au dirigeant de la société cible est partagée par cette société avec le nouvel actionnaire majoritaire), au titre de la rupture du mandat social ou du contrat de travail est exonéré dans la limite de trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités.
A cet égard, il est précisé que lorsque le versement des indemnités afférentes à une même cessation forcée de fonctions s'effectue sur deux années civiles successives, le plafond d'exonération précité s'apprécie en faisant masse de l'ensemble des versements.
Remarque : Pour les dirigeants de fait, il est précisé que lorsque l'indemnité de mise à la retraite est supérieure au montant légal ou conventionnel, la fraction de cette indemnité qui excède trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement de l'indemnité est imposable. Il en va de même de l'indemnité légale ou conventionnelle de licenciement.
- Cas particuliers du cumul d'un contrat de travail et d'un mandat social ou de l'exercice d'une pluralité de mandats sociaux
130
Lorsque le contribuable exerce au sein d'une même société ou de plusieurs sociétés d'un même groupe au sens de l'article L. 225-180 du code de commerce, à la fois des fonctions de mandataire social et de salarié, les limites définies ci-dessus s'appliquent au montant global perçu au titre de la rupture de l'ensemble de ces fonctions. Il en est de même en cas d'exercice d'une pluralité de mandats sociaux auprès de sociétés d'un même groupe.
Remarque : Il est rappelé que la jurisprudence de la Cour de cassation soumet la validité du cumul d'un mandat social et d'un contrat de travail à des conditions très strictes. En particulier, et sous réserve d'une fraude à la loi, le cumul n'est autorisé que si le contrat de travail correspond à un emploi effectif, caractérisé par l'exercice, dans un lien de subordination à l'égard de la société, de fonctions techniques distinctes de celles exercées dans le cadre du mandat social et donnant lieu à rémunération séparée.
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En cas de versement d'une indemnité transactionnelle assortie d'une clause de non-concurrence, la contrepartie financière de cette dernière demeure toujours imposable et il y a lieu, le cas échéant, de l'évaluer si son montant n'est pas prédéterminé. Bien entendu, il en va de même des autres indemnités et primes visées au BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-20 si elles sont également incluses dans le montant global.
(150 et 160)
- Exemples d'application
170
Exemple 1 : Le P.D.G. d'une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, une indemnité de 200 000 €.
La limite d'exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 114 120 €. .
En conséquence, l'indemnité est exonérée à hauteur de 114 120 € et imposable pour le surplus, soit à hauteur de 85 880 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du CGI.
Exemple 2 : Le P.D.G. d'une société anonyme exerce des fonctions de mandataire social ainsi que des fonctions techniques, ces dernières étant dans un état de subordination à l'égard de la société.
L'intéressé a perçu en 2016, suite à sa révocation et à son licenciement, une indemnité d'un montant de 330 000 €, dont 200 000 € au titre sa révocation et 130 000 € au titre de son licenciement.
La limite d'exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.
En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus, soit à hauteur de 214 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du CGI.
Exemple 3 : Le P.D.G d'une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, un acompte d'indemnité de 100 000 €. L'intéresse a perçu en 2016 le solde de cette indemnité, d'un montant de 70 000 €.
La limite d'exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.
En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l'année 2016, soit à hauteur de 54 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du CGI.
Remarque : Dans l'hypothèse où l'acompte perçu en 2015 est supérieur à trois fois le montant annuel du plafond de sécurité sociale en vigueur en 2016, la fraction de cet acompte excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l'année 2015. Dans cette situation, le solde reste imposable en totalité au titre des revenus de l'année 2016.
Exemple 4 : Le P.D.G d'une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, un acompte d'indemnité de 100 000 €. L'intéresse a perçu en 2016, dans le cadre d'une transaction conclue suite à sa révocation, une indemnité d'un montant de 200 000 €.
La limite d'exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.
En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l'année 2016, soit à hauteur de 184 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du CGI.
Remarque : Dans l'hypothèse où l'indemnité perçue en 2015 est supérieure à trois fois le montant annuel du plafond de sécurité sociale en vigueur en 2016, la fraction de cette indemnité excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l'année 2015. Dans cette situation, l'indemnité transactionnelle reste imposable en totalité au titre des revenus de l'année 2016.
Traitement des « parachutes dorés » en 2024
Indemnités versées aux mandataires et dirigeants de sociétés
Sont précisément concernées les personnes suivantes :
- Dans les sociétés anonymes : le président du conseil d'administration, directeur général, administrateur provisoirement délégué, membres du directoire, tout administrateur ou membre du conseil de surveillance chargé de fonctions spéciales ;
- Dans les SARL : les gérants minoritaires ;
- Dans les autres entreprises ou établissements passibles de l'impôt sur les sociétés : aux dirigeants soumis au régime fiscal des salariés ;
- Dans toute entreprise : à toute personne occupant un emploi salarié dont la rémunération totale excède la plus faible des rémunérations allouées aux dirigeants de cette entreprise, toutefois, il n'est pas tenu compte des rémunérations versées aux administrateurs ou aux membres du conseil de surveillance chargés de fonctions spéciales pour l'application de cette disposition.
Seuil de déclenchement
Le régime des parachutes dorés se déclenchent à partir du moment où les indemnités excédent 5 PASS au 1er janvier 2024 (soit 231.840 €).
Régime en vigueur depuis le 1er septembre 2023 (date prise d’effet)
| Régime fiscal et social des indemnités de rupture selon le régime des « parachutes dorés » | |
| Seuil de déclenchement : 5 fois le PASS | |
| Régime fiscal | Le régime de droit commun s’applique. La part exonérée d’impôt sur le revenu, est limitée à 3 PASS. |
| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) |
|
| Cotisations CSG/CRDS |
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| Contribution patronale |
|
| Pour l’appréciation du seuil de 5 PASS, il est fait masse des indemnités versées au titre du contrat de travail et du mandat social | |
Indemnités versées aux salariés (salariés en droit de bénéficier d’une retraite)
À la différence des dirigeants et mandataires sociaux, le seuil au-delà duquel se déclenche le régime particulier des parachutes dorés est fixé à 10 PASS (soit 463.680 € au 1er janvier 2024).
Régime en vigueur depuis le 1er septembre 2023 (date prise d’effet)
| Rupture du contrat de travail dans le cadre d’une rupture conventionnelle | |
| Régime fiscal et social des indemnités de rupture selon le régime des « parachutes dorés » : seuil 10 PASS (463.680 € au 1er janvier 2024) | |
| Régime fiscal | Soumission dès le 1er euro (le régime de l’indemnité de départ volontaire à la retraite s’impose) (aucune modification n’a pour l’instant été confirmée par les services fiscaux) |
| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) |
|
| Cotisations CSG/CRDS |
|
| Contribution patronale (taux de 30%) |
|
Entrée en vigueur
Ce régime s’applique :
- Aux indemnités versées au titre des ruptures du contrat de travail notifiées à compter du 1er janvier 2017 ;
- Aux indemnités versées à l’occasion d’une rupture conventionnelle dont la demande d’homologation a été transmise à compter du 1er janvier 2017.
Extrait de la LFSS pour 2017 :
Article 14
- - Le code de la sécurité sociale est ainsi modifié :
1° Le II de l’article L. 136-2 est ainsi modifié :
- a) Après le mot : « euro », la fin de l’avant-dernière phrase du 5° est supprimée ;
- b) Le 5° bis est ainsi modifié :
- après le mot : « euro », la fin de la seconde phrase est supprimée ;
- est ajoutée une phrase ainsi rédigée :
« Lorsque les personnes mentionnées à la première phrase du présent 5° bis perçoivent des indemnités mentionnées à la première phrase du 5°, il est fait masse de ces indemnités et de celles mentionnées à la première phrase du présent 5° bis. La somme de l’ensemble de ces indemnités est assujettie au premier euro dans les conditions prévues à la deuxième phrase du présent 5° bis ; »
2° Le dernier alinéa de l’article L. 242-1 est ainsi modifié :
- a) A la deuxième phrase, après la seconde occurrence du mot : « code », sont insérés les mots : « et celles, versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, d’un montant supérieur à dix fois ce même plafond » ;
- b) La dernière phrase est ainsi rédigée :
« Lorsque les mandataires sociaux, dirigeants et personnes mentionnés à l’article 80 ter du code général des impôts perçoivent à la fois des indemnités à l’occasion de la cessation forcée de leurs fonctions et des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, il est fait masse de l’ensemble de ces indemnités ; la somme de ces indemnités est intégralement assimilée à des rémunérations pour le calcul des cotisations mentionnées au premier alinéa du présent article dès lors que le montant de ces indemnités est supérieur à cinq fois le plafond annuel défini au même article L. 241-3. »
-
- Le I s’applique aux indemnités versées au titre des ruptures de contrat de travail notifiées à compter du 1er janvier 2017 ou aux indemnités versées à l’occasion d’une rupture mentionnée à l’article L. 1237-11 du code du travail dont la demande d’homologation a été transmise à compter de cette date.
Régime fiscal et social en cas d’ancienneté < 8 mois
Le BOSS, dans sa version opposable au 1er avril 2021 puis au 1er septembre 2023, confirme les dispositions suivantes.
- Dans le cas où le salarié partie à la rupture conventionnelle ne remplit pas la condition d’ancienneté de 8 mois dans l’entreprise pour bénéficier de l’indemnité légale de licenciement ;
- L’indemnité spécifique de rupture conventionnelle lui est due au prorata du nombre de mois de présence.
Texte de référence : Circulaire DGT n°2009-04 du 17 mars 2009 (point 5.3)
- Cette indemnité spécifique de rupture conventionnelle doit, a minima, être calculée comme suit : [(salaire de référence mensuel X ¼) X nombre de mois/12] ;
- Les parties peuvent convenir du versement d’une indemnité d’un montant supérieur.
Régime social (hors CSG/CRDS)
- L’indemnité versée est alors exclue de l’assiette des cotisations sociales à hauteur de la part non imposable, dans les conditions de droit commun prévues pour un salarié n’ayant pas atteint l’âge de la retraite.
Régime social : CSG et CRDS
- L’indemnité est également exonérée de CSG et de CRDS dans la limite du montant de l’indemnité due au prorata du nombre de mois de présence dans l’entreprise et du montant de l’indemnité exonérée de cotisations sociales.
Traitement fiscal et social indemnité de rupture conventionnelle collective
Le régime en vigueur en 2024 est désormais fixé de façon définitive depuis 2019, au niveau social, compte tenu de la LFSS pour 2019 et son article 16 et la modification article L. 137-15 du code de la sécurité sociale.
Désormais, nous avons la situation suivante :
| Régime fiscal et social en 2024 | |
| Régime fiscal | Exclusion totale d’impôt sur le revenu |
| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) | Détermination de la part exonérée de cotisations en retenant comme limite le plus petit des 2 montants suivants : 1. La part qui n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu ; 2. 2 fois le PASS (92.736 € en 2024). |
| Cotisations CSG/CRDS | Détermination de la partie exclue de cotisations CSG/CRDS en retenant la plus petite de 2 limites d’exclusion : 1. La part exclue de cotisations ; 2. La part correspondant au montant dans la limite du montant prévu par la convention collective de branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou à défaut par la loi, ou en l'absence de montant légal ou conventionnel, à hauteur de l'indemnité légale ou conventionnelle de licenciement. Les cotisations CSG/CRDS sont calculées sans aucun abattement. |
| Forfait social/contribution patronale |
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Indemnité de rupture versée à un salarié dont le montant excède 10 PASS (régime des parachutes dorés)
| Régime fiscal et social en 2024 seuil déclenchement 10 PASS (soit 463.680 € en 2024) | |
| Régime fiscal |
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| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) |
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| Cotisations CSG/CRDS |
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| Forfait social/contribution patronale |
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Indemnité de rupture versée à un mandataire social dont le montant excède 5 PASS (régime des parachutes dorés)
| Régime fiscal et social en 2024 seuil de déclenchement 5 PASS (soit 231.840 € en 2024) | |
| Régime fiscal |
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| Régime des cotisations sociales (hors CSG/CRDS) |
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| Cotisations CSG/CRDS |
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| Forfait social/contribution patronale |
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Entrée en vigueur du nouveau régime : la mise à jour du BOSS du 16 août 2023
Ainsi que nous l’avions imaginé il y a quelque temps, le BOSS confirme le fait que les gestionnaires de paie devront distinguer les 2 situations suivantes en 2023, afin de traiter socialement l’indemnité de rupture :
- Une rupture conventionnelle prenant effet avant le 1er septembre 2023;
- Une rupture conventionnelle prenant effet depuis le 1er septembre 2023 (ou dont le terme est postérieur au 31 août 2023, si nous reprenons les termes du BOSS).
Mise à jour paragraphes 890 à 930
Cette entrée en vigueur se traduit par la suppression de plusieurs paragraphes comme nous le décrivons ci-après :
Suivi des modifications/suppressions
Afin de faciliter la découverte des modifications apportées par le BOSS, les parties modifiées (ou ajoutées) sont signalées en fond jaune, et les parties supprimées en fond bleu.
| Résumé de la mise à jour : Le nouveau régime social des indemnités de rupture conventionnelle et des indemnités de mise à la retraite d’office par l’employeur créé par l’article 4 de la loi n° 2023-270 du 14 avril 2023 de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2023 est applicable aux indemnités versées au titre d’une rupture du contrat de travail dont le terme est postérieur au 31 août 2023 |
| Version en vigueur avant la mise à jour du 16 août 2023 Paragraphes 890 à 930 890 Le régime social applicable à l’indemnité de rupture conventionnelle individuelle diffère selon que le salarié est ou non en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire. Les principes généraux sont que : L’indemnité versée à un salarié qui a atteint l’âge d’ouverture des droits dans un régime de retraite de base obligatoire ne fait pas l’objet d’exonérations fiscales et sociales, L’indemnité versée à un salarié qui n’a pas atteint l’âge d’ouverture des droits dans un régime de retraite de base obligatoire fait l’objet d’exonérations fiscales et sociales dans la limite de plafonds. Textes de référence : articles L. 242-1 7° du CSS et 80 duodecies 6° du CGI I. Condition liée au droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire A. Appréciation de la condition 1. Date d’appréciation 900 La condition liée au droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire s’apprécie à la date de rupture du contrat de travail. Elle est considérée comme remplie si, à la date de rupture effective du contrat de travail, le salarié a atteint l’âge légal de départ à la retraite correspondant à son année de naissance. 2. Régimes concernés 910 Seul doit être pris en compte le droit à liquidation d’une pension de retraite au titre des régimes de retraite légalement obligatoire. Il ne doit pas être tenu compte des droits acquis au titre des régimes de retraite complémentaire obligatoires. La condition s'apprécie au regard du régime de base dont relève l'intéressé au titre de l'emploi occupé au moment de la rupture conventionnelle. Exemple : Un salarié, après avoir été admis au bénéfice d'une pension de retraite militaire, a repris une activité salariée dans le secteur privé et est affilié à ce titre au régime général de sécurité sociale. À la date de la rupture conventionnelle de son contrat de travail dans sa nouvelle activité, il ne remplit pas les conditions d'ouverture du droit à pension au titre du régime général. Dans ce cas de figure, l'indemnité conventionnelle bénéficie du régime social de faveur B. Justificatifs 920 L’employeur doit être en possession d’un document justificatif au moment de la rupture conventionnelle pour déterminer le bon régime social applicable. Est valide tout document relatif à la situation du salarié au regard de ses droits à la retraite, à la condition que le ou les documents produits attestent la situation du salarié au regard de ses droits à la retraite de base, et permettent de donner l’assurance raisonnable qu’il est en droit ou non de bénéficier d'une pension de retraite d'un régime légalement obligatoire. Il peut s’agir du relevé de carrière ou du document « Obtenir mon âge de départ » qui peut être téléchargé sur le site Internet de l’assurance retraite dans l’espace personnel (compte en ligne) et remis à l’employeur. 930 À défaut de détention de ces justificatifs probants devant être conservés en vue d’un contrôle, la condition liée à l’absence de possibilité de liquider une pension de retraite du régime de base n’est pas vérifiée. Le régime social applicable sera alors celui de l’indemnité de rupture conventionnelle individuelle des salariés en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire. Version en vigueur depuis la mise à jour du 16 août 2023 (version en vigueur au 1er septembre 2023) Seul le paragraphe 890 reste proposé, les autres paragraphes sont supprimés. 890 Le régime social applicable à l’indemnité de rupture conventionnelle individuelle diffère selon que le salarié est ou non en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire. Les principes généraux sont que : L’indemnité versée à un salarié qui a atteint l’âge d’ouverture des droits dans un régime de retraite de base obligatoire ne fait pas l’objet d’exonérations fiscales et sociales, L’indemnité versée à un salarié qui n’a pas atteint l’âge d’ouverture des droits dans un régime de retraite de base obligatoire fait l’objet d’exonérations fiscales et sociales dans la limite de plafonds. L’indemnité de rupture conventionnelle fait l’objet d’exonérations fiscales et sociales dans la limite de plafonds. L’article 4 de la loi de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2023 du 14 avril 2023 a harmonisé le régime social des indemnités de rupture conventionnelle individuelle et la distinction du régime social applicable en fonction du droit de bénéficier ou non d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire a été supprimée. Textes de référence : articles L. 242-1 7° du CSS et 80 duodecies 6° du CGI 900 La condition liée au droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire s’apprécie à la date de rupture du contrat de travail. Elle est considérée comme remplie si, à la date de rupture effective du contrat de travail, le salarié a atteint l’âge légal de départ à la retraite correspondant à son année de naissance. 2. Régimes concernés 910 Seul doit être pris en compte le droit à liquidation d’une pension de retraite au titre des régimes de retraite légalement obligatoire. Il ne doit pas être tenu compte des droits acquis au titre des régimes de retraite complémentaire obligatoires. La condition s'apprécie au regard du régime de base dont relève l'intéressé au titre de l'emploi occupé au moment de la rupture conventionnelle. Exemple : Un salarié, après avoir été admis au bénéfice d'une pension de retraite militaire, a repris une activité salariée dans le secteur privé et est affilié à ce titre au régime général de sécurité sociale. À la date de la rupture conventionnelle de son contrat de travail dans sa nouvelle activité, il ne remplit pas les conditions d'ouverture du droit à pension au titre du régime général. Dans ce cas de figure, l'indemnité conventionnelle bénéficie du régime social de faveur B. Justificatifs 920 L’employeur doit être en possession d’un document justificatif au moment de la rupture conventionnelle pour déterminer le bon régime social applicable. Est valide tout document relatif à la situation du salarié au regard de ses droits à la retraite, à la condition que le ou les documents produits attestent la situation du salarié au regard de ses droits à la retraite de base, et permettent de donner l’assurance raisonnable qu’il est en droit ou non de bénéficier d'une pension de retraite d'un régime légalement obligatoire. Il peut s’agir du relevé de carrière ou du document « Obtenir mon âge de départ » qui peut être téléchargé sur le site Internet de l’assurance retraite dans l’espace personnel (compte en ligne) et remis à l’employeur. 930 À défaut de détention de ces justificatifs probants devant être conservés en vue d’un contrôle, la condition liée à l’absence de possibilité de liquider une pension de retraite du régime de base n’est pas vérifiée. Le régime social applicable sera alors celui de l’indemnité de rupture conventionnelle individuelle des salariés en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire. |
Références
Mise à jour du BOSS, du 16 août 2023