Prélèvement à la source : procédures de régularisation en cas d’erreur de base ou de taux

Rappel : PAS= Prélèvement A la Source 

​Les principes

• Les erreurs d'assiette ou de taux de PAS commises par l’employeur sur la DSN peuvent être régularisées a posteriori dans les conditions prévues à l'article 95 ZO de l'annexe II au CGI.
• Cette régularisation, portant sur une déclaration souscrite au titre d'un mois, s’effectue au moyen d'une inscription distincte, dans une déclaration souscrite au titre d'un mois de la même année civile.

​Les situations visées

La régularisation d'erreurs concerne les seules situations où des erreurs ont été commises par le débiteur du PAS, au regard des informations dont il disposait au moment du versement du revenu, lorsqu'il a précompté le PAS ou lorsqu'il a rempli sa DSN. 

Les erreurs commises peuvent porter sur les 2 points suivants :

1. Sur le taux PAS (par exemple, application ou déclaration d'un taux différent de celui transmis par l'administration fiscale) ;
2. Sur l'assiette du PAS, également appelée « rémunération nette fiscale » (par exemple, non application de l'abattement contrats courts, revenu versé et considéré à tort comme non imposable, à l'inverse, erreur sur le caractère imposable d'un revenu, etc.).

​Les 2 situations qui ne permettent pas de régularisation

Aucune régularisation ne doit être effectuée par le débiteur :

1. Si la déclaration de la retenue à la source est conforme aux éléments dont il avait connaissance au moment du versement du revenu.
2. En raison de la réception pour la 1^ère fois d'un taux personnalisé alors qu'il a, jusque-là, régulièrement appliqué les grilles de taux par défaut, le taux personnalisé ne s'applique que pour l'avenir.

​Exemple concret

• Soit un salarié embauché en contrat CDD ;
• Le contrat débute le 1^er janvier et s'achève le 28 février N ;
• Le montant imposable du salaire mensuel versé est de 1.500 €. 

L'employeur, qui ne dispose pas d'un taux personnalisé lors de la liquidation de la paie de janvier applique la grille de taux par défaut et l'abattement d'assiette spécifique aux contrats courts.

Ce contrat fait l'objet d'une prolongation jusqu'à fin mars N.

Il ne peut dès lors plus être qualifié de contrat court : l'abattement spécifique à ce type de contrat n'est plus applicable (quand bien même un taux non personnalisé continuerait d'être appliqué). 

Aucune régularisation ne devra être effectuée du fait de l'application de l'abattement en janvier (voire février), le prélèvement à la source ayant été correctement effectuée au titre de janvier (voire février) lors du versement du revenu, compte tenu de la qualification et de la durée du contrat à cette date. 

​Les conditions de forme

La régularisation effectuée dans la DSN doit prendre la forme d'une inscription distincte de celle relative au PAS opéré, le cas échéant, à raison des revenus versés au même bénéficiaire au titre de la période de référence sur laquelle porte la déclaration.

En pratique cette régularisation s'effectue dans le bloc « régularisation » de la DSN.

​Régularisation pour erreur de taux

Pour une erreur de taux, le collecteur applique le taux régularisé à la rémunération nette fiscale déclarée initialement le mois de l'erreur.

Le taux régularisé correspond à la différence entre le taux qui aurait dû être appliqué au moment du versement du revenu et le taux effectivement appliqué.

​Régularisation pour erreur de base

Pour une erreur de calcul de la rémunération nette fiscale, le collecteur applique également le taux utilisé initialement le mois de l'erreur à la rémunération nette fiscale régularisée.

L'assiette régularisée correspond à la différence entre l'assiette qui aurait dû être soumise à la retenue à la source et l'assiette effectivement soumise à cette retenue. 

À titre dérogatoire, il est admis qu'au titre des revenus perçus ou réalisés en 2019, le collecteur peut utiliser le taux applicable au moment de la régularisation (personnalisé ou non) pour effectuer cette régularisation, uniquement s'il n'est pas en mesure d'appliquer le taux utilisé initialement.

​Régularisation pour erreur de taux et de base

Pour une erreur simultanée de taux et de calcul de la rémunération nette fiscale, le collecteur réalise successivement les 2 opérations de régularisation dans deux blocs « régularisation » distincts.

​Conditions de délai

La régularisation doit être réalisée sur une déclaration souscrite au titre d'un mois de la même année civile que celle au titre de laquelle la déclaration erronée a été souscrite. 

​Situations « hors délai »

Lorsqu’elles n’ont pas été réalisées par le collecteur dans les délais admis (notre tableau précédent) :

1. Les rectifications relatives à l’assiette seront régularisées par le contribuable lors du dépôt de sa déclaration de revenus ou, ultérieurement, par le dépôt d’une déclaration rectificative (en cas de minoration du revenu imposable dans sa déclaration initiale) ou d’une réclamation contentieuse (en cas de majoration du revenu imposable dans sa déclaration initiale).
2. Les erreurs relatives au taux du prélèvement qui n'auront pas été régularisées par le collecteur au cours de l'année civile seront automatiquement régularisées lors de la liquidation du solde de l’impôt sur le revenu du bénéficiaire sans que le contribuable concerné ait besoin de modifier sa déclaration de revenus. 

​Remarque 

Dans tous les cas, le montant du PAS imputable sur l'impôt sur le revenu :

1. Est le montant effectivement réalisé par le débiteur lors du paiement des revenus correspondant ;
2. Et non le montant qui aurait dû être prélevé si l'erreur n'avait pas été commise. 

​Traitement excédent de PAS

​Imputation

En cas d'erreur ayant abouti à un excédent de PAS par le collecteur, cet excédent est imputé sur le montant de PAS dû par le débiteur de la retenue à la source au titre du mois pour lequel la déclaration de régularisation est souscrite. 

Corrélativement, l'excédent de PAS doit être restitué au bénéficiaire du revenu si celui-ci a été prélevé à tort et les documents justificatifs (bulletin de salaire ou de pension) doivent être corrigés. 

​Remboursement

Si l'excédent de PAS est supérieur au PAS du au titre du mois par le collecteur au titre de l’ensemble des revenus sur lesquels il a opéré la retenue, le débiteur peut demander le remboursement de la différence auprès du service des impôts des entreprises dont il dépend.

La demande de remboursement constitue alors une réclamation contentieuse. 

Cette demande d’un trop versé de PAS doit être présentée au plus tard le dernier jour du mois de février de l’année suivant celle au cours de laquelle les revenus concernés par cette erreur ont été mis à disposition ou réalisés.

Les sommes faisant l'objet de la demande de remboursement ne peuvent plus faire l'objet d'une quelconque imputation sur les montants de PAS dus au titre des mois suivants.

BOFIP du 27/02/2019 :

1. Régularisation des erreurs d'assiette ou de taux de prélèvement ayant abouti à une insuffisance ou un excédent de retenue à la source
2. Principe

10

Les erreurs d'assiette ou de taux de prélèvement à la source commises par le débiteur de la retenue à la source sur la déclaration mentionnée à l'article 87-0 A du CGI peuvent être régularisées a posteriori dans les conditions prévues à l'article 95 ZO de l'annexe II au CGI.

Une personne tenue d'effectuer la retenue à la source mentionnée au 1° du 2 de l'article 204 A du CGI qui constate qu'une erreur a été commise dans une déclaration souscrite au titre d'un mois peut la régulariser, au moyen d'une inscription distincte, dans une déclaration souscrite au titre d'un mois de la même année civile.

Lorsque l'erreur qui est régularisée a abouti à un excédent de retenue à la source, cet excédent s'impute sur le montant de retenue à la source due au titre du mois pour lequel la déclaration est souscrite et, si l'excédent est supérieur à ce montant, la différence est remboursée dans les conditions prévues à l'article L. 190 du livre des procédures fiscales (LPF). La différence dont le remboursement a été demandé ne peut être imputée.

1. Situations visées

20

La régularisation d'erreurs concerne les seules situations où des erreurs ont été commises par le débiteur de la retenue à la source, au regard des informations dont il disposait au moment du versement du revenu, lorsqu'il a précompté la retenue à la source ou lorsqu'il a rempli sa déclaration.

Les erreurs commises peuvent porter sur le taux de prélèvement à la source (par exemple, application ou déclaration d'un taux différent de celui transmis par l'administration fiscale) ou sur l'assiette de la retenue à la source, également appelée « rémunération nette fiscale » (par exemple, non application de l'abattement contrats courts, revenu versé et considéré à tort comme non imposable, à l'inverse, erreur sur le caractère imposable d'un revenu, etc.).

Aucune régularisation ne doit être effectuée par le débiteur si la déclaration de la retenue à la source est conforme aux éléments dont il avait connaissance au moment du versement du revenu.

Remarque : Aucune régularisation ne doit être effectuée par le débiteur en raison de la réception pour la première fois d'un taux personnalisé alors qu'il a, jusque-là, régulièrement appliqué les grilles de taux par défaut. Le taux personnalisé ne s'applique que pour l'avenir.

Exemple : Soit un salarié embauché en contrat à durée déterminée (CDD). Le contrat débute le 1er janvier et s'achève le 28 février. Le montant imposable du salaire mensuel versé est de 1 500 euros. L'employeur, qui ne dispose pas d'un taux personnalisé lors de la liquidation de la paie de janvier applique la grille de taux par défaut et l'abattement d'assiette spécifique aux contrats courts (BOI-IR-PAS-20-20-30-10 au II-B § 230 à 290).

Ce contrat fait l'objet d'une prolongation jusqu'à fin mars. Il ne peut dès lors plus être qualifié de contrat court : l'abattement spécifique à ce type de contrat n'est plus applicable (quand bien même un taux non personnalisé continuerait d'être appliqué). Aucune régularisation ne devra être effectuée du fait de l'application de l'abattement en janvier (voire février), la retenue ayant été correctement effectuée au titre de janvier (voire février) lors du versement du revenu, compte tenu de la qualification et de la durée du contrat à cette date.

Par ailleurs, le débiteur de la retenue à la source dispose d'un délai de deux mois pour appliquer un taux personnalisé transmis par l'administration fiscale (BOI-IR-PAS-30-10-20 au II-C § 70).

1. Conditions de forme

30

La régularisation effectuée dans la déclaration mentionnée à l'article 87-0 A du CGI doit prendre la forme d'une inscription distincte de celle relative à la retenue opérée, le cas échéant, à raison des revenus versés au même bénéficiaire au titre de la période de référence sur laquelle porte la déclaration.

En pratique, cette régularisation s'effectue dans le bloc « régularisation » de la déclaration mentionnée à l'article 87-0 A du CGI.

Pour une erreur de taux, le collecteur applique le taux régularisé à la rémunération nette fiscale déclarée initialement le mois de l'erreur.

Le taux régularisé correspond à la différence entre le taux qui aurait dû être appliqué au moment du versement du revenu et le taux effectivement appliqué.

Pour une erreur de calcul de la rémunération nette fiscale, le collecteur applique également le taux utilisé initialement le mois de l'erreur à la rémunération nette fiscale régularisée.

L'assiette régularisée correspond à la différence entre l'assiette qui aurait dû être soumise à la retenue à la source et l'assiette effectivement soumise à cette retenue.

À titre dérogatoire, il est admis qu'au titre des revenus perçus ou réalisés en 2019, le collecteur peut utiliser le taux applicable au moment de la régularisation (personnalisé ou non) pour effectuer cette régularisation, uniquement s'il n'est pas en mesure d'appliquer le taux utilisé initialement.

Pour une erreur simultanée de taux et de calcul de la rémunération nette fiscale, le collecteur réalise successivement les deux opérations de régularisation dans deux blocs « régularisation » distincts.

1. Conditions de délai

40

La régularisation doit être réalisée sur une déclaration souscrite au titre d'un mois de la même année civile que celle au titre de laquelle la déclaration erronée a été souscrite. Ainsi, les erreurs constatées dans les déclarations relatives aux revenus d’une année N doivent être régularisées, au plus tard, sur la déclaration relative aux rémunérations versées au mois de décembre, transmise en janvier N+1.

Par mesure de tolérance, il est toutefois admis que le collecteur puisse effectuer la régularisation relative aux revenus de l'année N sur la déclaration mentionnée à l'article 87-0 A du CGI souscrite au titre du mois de janvier N+1 et transmise en février N+1.

Au-delà de cette date, il n'a plus la possibilité de régulariser les erreurs commises.

Lorsqu’elles n’ont pas été réalisées par le collecteur dans le délai précité, les rectifications relatives à l’assiette seront régularisées par le contribuable lors du dépôt de sa déclaration de revenus ou, ultérieurement, par le dépôt d’une déclaration rectificative (en cas de minoration du revenu imposable dans sa déclaration initiale) ou d’une réclamation contentieuse (en cas de majoration du revenu imposable dans sa déclaration initiale).

Les erreurs relatives au taux du prélèvement qui n'auront pas été régularisées par le collecteur au cours de l'année civile seront automatiquement régularisées lors de la liquidation du solde de l’impôt sur le revenu du bénéficiaire sans que le contribuable concerné ait besoin de modifier sa déclaration de revenus.

Remarque : Dans tous les cas, le montant de la retenue à la source imputable sur l'impôt sur le revenu est le montant de la retenue effectivement réalisée par le débiteur lors du paiement des revenus correspondant, et non le montant qui aurait dû être prélevé si l'erreur n'avait pas été commise.

1. Cas des erreurs ayant abouti à un excédent de retenue à la source
2. Imputation

50

En cas d'erreur ayant abouti à un excédent de retenue à la source par le collecteur, cet excédent est imputé sur le montant de retenue à la source dû par le débiteur de la retenue à la source au titre du mois pour lequel la déclaration de régularisation est souscrite.

Remarque : Corrélativement, l'excédent de retenue à la source constaté doit être restitué au bénéficiaire du revenu si celui-ci a été prélevé à tort et les documents justificatifs (bulletin de salaire ou de pension) doivent être corrigés.

2. Remboursement

60

Si l'excédent de retenue à la source est supérieur à la retenue due au titre du mois par le collecteur au titre de l’ensemble des revenus sur lesquels il a opéré la retenue, le débiteur peut demander le remboursement de la différence auprès du service des impôts des entreprises dont il dépend.

La demande de remboursement constitue une réclamation contentieuse, présentée et traitée dans les conditions de droit commun, prévues à l'article L. 190 du LPF et commentées au BOI-CTX-PREA-10, sous réserve des précisions figurant au § 70.

70

La demande de remboursement d’un trop versé de retenue à la source doit être présentée au plus tard le dernier jour du mois de février de l’année suivant celle au cours de laquelle les revenus concernés par cette erreur ont été mis à disposition ou réalisés (LPF, art. R* 196-1-1).

Les sommes faisant l'objet de la demande de remboursement ne peuvent plus faire l'objet d'une quelconque imputation sur les montants de retenue à la source dus au titre des mois suivants.  

​Références

• BOI-IR-PAS-30-10-50-20190227 Date de publication : 27/02/2019